Статья опубликована в №7 (март) 2014
Разделы: Экономика
Размещена 06.03.2014. Последняя правка: 07.03.2014.
Просмотров - 5928

Управленческий анализ издержек обращения на предприятиях розничной торговли по продаже продовольственными товарами

Абдулхаева Лилия Бильсуровна

к.э.н.

Казанский инновационный университет (ИЭУП) им. В. Г. Тимирясова

доцент, кафедра бухгалтерского учета и аудита

Научный руководитель: Ивашкевич Виталий Борисович, д.э.н. профессор кафедры управленческого учета и контроллинга Казанского института экономики и финансов ПФУ

УДК 338.012

Организация управленческого анализа затрат на предприятиях  розничной торговли по продаже продовольственными товарами базируется на использовании данных экономического анализа и учета специфики издержек обращения. Специфичность анализа должен удовлетворять следующим параметрам:

• детализации, притом подробной, следует подвергать торговые операции, функции как коммерческой, так и финансовой деятельности. Торговые операции детализировать попартионно, т. е. по каждому поступлению и реализации. Торгово-финансовую деятельность – по каждой управленческой службе, по ассортименту в аналитическом разрезе, по задачам.
• максимальная оперативность. Благодаря ей быстрее принимаются управленческие решения, способствующие достижению успеха. Пренебрежение точностью расчета, в этом случае, оправдывается достигнутыми результатами. Для более точных расчетов результатов издержек обращения необходимо гораздо больше времени, нежели расчета приблизительных, но оперативных данных. Управленческий анализ издержек обращения осуществляется с разной периодичностью: ежедневно (выручка), еженедельно, подекадно, помесячно, поквартально.  
• опираться на фактические показатели с предварительно заданными параметрами. К примеру, прогнозные затраты на реализацию торговых операций, управление отдельных служб, отделов, подразделений и предприятия в целом. При выявлении отклонений следует провести факторный анализ и мероприятия по выявлению, при необходимости, устранению причин возникновения вновь.
• ориентироваться на изыскание резервов по уменьшению издержек обращения в торговой организации. Таковыми могут являться непроизводственные, неэффективные, бесполезные затраты. Особое внимание следует уделить потерям, в частности, не входящих в норматив естественной убыли.
• при анализе издержек обращения использовать данные первичных документов, ежедневных товарных отчетов, бухгалтерских регистров, статистических данных и т.п.

Без эффективной системы экономического анализа невозможен процесс принятия управленческих решений. Она позволяет оценить результаты деятельности торгового предприятия, выявить резервы дальнейшего развития. Для этого следует сгруппировать затраты на фактические, прогнозные, плановые, сметные и т.п. В ходе проводимого анализа это позволит исследовать общий объем затрат и образующие его отдельные элементы и статьи.

Классификацию затрат торговой организации в управленческом учете можно представить в виде, показанном в табл. 1.

Табл. 1

Классификация затрат в управленческом учете

 

Направления управленческого учета	Классификационные признаки и группы
Процесс принятия управленческих решений	- явные и альтернативные,  - релевантные и нерелевантные,  - эффективные и неэффективные.
Процесс прогнозирования	- краткосрочные и долгосрочные.
Процесс планирования	- планируемые и не планируемые.
Процесс нормирования	- стандарты, нормы, нормативы и отклонения от них.
Процесс организации	- по местам и сферам возникновения, - функциям деятельности и центрам ответственности.
Процесс учета	- одноэлементные и комплексные, - по статьям калькуляции и экономическим элементам, - постоянные и переменные, - прямые и косвенные, - основные и накладные, - текущие и единовременные.
Процесс контроля	- контролируемые и неконтролируемые.
Процесс регулирования	- регулируемые и нерегулируемые.
Процесс стимулирования	- обязательные и поощрительные.
Процесс анализа	- фактические, - прогнозные и плановые, -  сметные, -  стандартные, -  общие и структурные, - полные и частичные.

 

Данная классификация затрат в разрезе управленческих функций позволит повысить эффективность управленческого учета, усилить его аналитичность и возможность выявления резервов повышения результативности коммерческой деятельности торгового  предприятия[4, с. 45].

Методологические приемы управленческого анализа затрат на предприятиях розничной торговли по продаже продтоварами и анализ расходов на закупку материалов, продажу продукции на предприятиях, производящих продукцию, аналогичны. Управленческий анализ издержек обращения в торговых организациях  ведется по калькуляционным статьям, товарным группам, классификациям затрат, по каждой номенклатуре или номенклатурным группам и др. В то же время, существует ряд специфичных затрат, присущих, в основном, торговой деятельности. К примеру, расходы по импорту продовольственных товаров.

Объем импорта товаров в России пугающе высок. Особенно это заметно в розничных магазинах, торгующих обувью, одеждой, техникой. В магазинах по продаже продтоварами соотношение товаров российского производства и импорта в среднем 50:50 процентов.

При постоянно растущем курсе валют, импортируемые товары с каждой поставкой обходятся торговле все дороже и дороже. Это создает предпосылки для совершенствования методов анализа  и эффективности закупа импортных товаров.

При выявлении недопоставки товара согласно договору с зарубежным поставщиком следует выяснить количество, сумму недостачи ТМЦ  и причину, повлекшую возникновение данного обстоятельства. Анализ надлежит провести методом сравнения. При этом сопоставление происходит между заказом по контракту и фактически полученным товаром, желательно в аналитическом разрезе. Дополнительные расходы по приобретению этой партии импорта необходимо пересчитать на объем фактически полученных ценностей[3, с. 225].

Внешнеторговые сделки оформляются по правилам международной системы Инкотермс. Инкотермс (англ. Incoterms, International commerce terms) — международные правила, обеспечивающие однозначные толкования используемых торговых терминов в области внешней торговли.

Основные принципы, регулируемые в терминах Инкотермс:

• разделение транспортных расходов по доставке товара между продавцом и покупателем,
• момент перехода от продавца к покупателю рисков повреждения, утраты или случайной гибели груза,
• дату поставки товара.

В целях оптимизации издержек импортируемого товара необходимо изучить и проанализировать:

• потенциальный спрос на товар,
• сезонный спрос, тенденции, выявить сезонность цен,
• спланировать время для активности,
• оценить спрос на востребованные виды и оптимизировать ассортимент поставок,
• выявить основные страны, в которых производятся и через которые отправляются товары в Россию,
• прямой выход на производителей,
• выбрать страны для взаимодействия (при необходимости),
• оценить региональный спрос/предложение,
• оценить долю своего региона,
• клиентские базы (для производителей, перевозчиков, получателей),
• выявить конкурентов и лучшие стратегии,
• выбрать надежных производителей для организации поставок, минуя перекупщиков,
• выбрать надежных отправителей, работающих на данном рынке,
• определить потенциальных покупателей для переговоров,
• оценить присутствие брендов на рынке,
• организовать закупки товаров известных, "раскрученных", пользующихся спросом на рынке торговых марок,
• спланировать или реструктурировать логистику, транспортные расходы, маршруты,
• выбрать лояльные таможенные посты, валюту для расчетов и др.

При ввозе товара на территорию Российской Федерации у торгового предприятия появляются дополнительные, так называемые, таможенные расходы. К ним относятся: таможенная пошлина; таможенные сборы за оформление, сопровождение, хранение товара; НДС, акцизы и другие налоги, взимаемые таможней согласно действующему законодательству; услуги таможенного органа в виде информирования, консультирования. 

Таможенная стоимость товара включает контрактную цену поставки продовольственных товаров и накладные расходы в инвалюте.  При растаможивании продтоваров, в основном, применяется адвалорная ставка таможенной пошлины.

С 1 сентября 2013 года Россия снизила таможенные пошлины на 10 процентов импортных товаров. Евразийская экономическая комиссия на 0,5-2,5 процента снизила ставки таможенных пошлин на ввоз в Таможенный союз некоторых продовольственных товаров - чая, орехов, отдельных пищевых субпродуктов крупного рогатого скота, свиней, кроликов. Также снижены пошлины на мясо китов, тюленей, на козлятину. С 20 до 18 процентов уменьшается ставка пошлины на печень, икру, сушеные, копченые или в рассоле молоки рыбы. Снижаются ставки пошлин на рыбу, пищевые рыбные субпродукты, ракообразных, моллюсков, других водных беспозвоночных, на сыры. Корректировка сделана в связи с исполнением обязательств России перед ВТО[5].

Одним из накладных расходов может являться страхование товара. В том случае, если страховые затраты уплачены зарубежным поставщиком – они учтены в сумме контракта.  При выделении суммы страхования отдельной строкой или документом они возмещаются импортером товара, так как включаются в таможенную стоимость ТМЦ.

Так же следует учесть транспортные расходы. Погрузо-разгрузочные работы, складские издержки, комиссионные и иные выплаты посредническим контрагентам, дополнительные затраты по упаковке на таможне и др. При анализе вышеперечисленных расходов необходимо учитывать их отдельно по каждой импортируемой партии товара с тем, чтобы в дальнейшем иметь возможность сопоставить с объемом соответствующего закупа и величиной товарооборота от продажи этой партии товаров.

При принятии к учету импортных товаров следует руководствоваться  Положением по бухгалтерскому учету 5/01 "Учет материально-производственных запасов" и 3/2006 "Учет активов и обязательств, стоимость которых выражена в иностранной валюте".

Приведем пример учета и анализа дополнительных расходов по отдельной партии импорта при заключении условий контракта с последующей оплатой.

Условия  договора-поставки  таковы:  контрактная  стоимость  ввозимого  шоколада – 100 000 у.е., затраты по перевозке груза до таможенного терминала – 3 000 у.е., таможенная пошлина -  8,8 %, ставка НДС – 18%, таможенные сборы – 3 000 руб., расходы по транспортировке товара от таможни до покупателя  – 11 800 руб., в  том  числе  НДС – 1 800 руб.  Курс валюты ЦБ РФ на дату перехода права собственности ТМЦ – 41 руб. за 1 у.е., при оплате расходов до наступления перехода права собственности – 39 руб. за 1 у.е., на дату формирования декларации – 42 руб., на дату постоплаты товаров – 43 руб.

Расчет следующий:

1. Учтены  затраты за транспортировку товара от продавца до таможни, уплаченные нами

3 000 у.е. × 39 руб. =117 000 руб.

2. Кредиторская задолженность зарубежному поставщику за ТМЦ составила

100 000 у.е. × 41 руб. = 4 100 000

3. Рассчитана таможенная стоимость товара в учетных единицах и рублях соответственно

100 000 у.е. + 3 000 у.е. = 103 000 у.е.

103 000 у.е. × 42 руб. = 4 326 000 руб.

4. Величина таможенной пошлины составляет

4 326 000 руб. × 8,8% = 380 688 руб.

5. Начислен НДС

4 326 000 руб. + 380 688 руб. × 18% НДС = 847 204 руб.

6. Сумма товаров, оприходованных покупателем на счет 41 «Товары»

(117 000 + 4 100 000 + 380 688 + 3 000 + 10 000) руб. = 4 610 688 руб.

7. Перечислена кредиторская задолженность зарубежному поставщику

100 000 у.е. × 43 руб. = 4 300 000 руб.

8. Рассчитана курсовая разница и отнесена на счет 91 «Прочие доходы и расходы»

4 300 000 руб. – (100 000 у.е. × 41 руб.) = 200 000 руб.

Курсовая разница в сумме 200 000 руб. увеличила издержки обращения продовольственного магазина. Она так же будет приниматься расходами при налогообложении прибыли.

Для формирования точных и достоверных показателей в целях управленческого учета и анализа торговой организации необходимо организовать учет издержек по статьям затрат. Перечень статей затрат формируется торговым предприятием самостоятельно. При этом следует руководствоваться ПБУ 10/99 «Расходы организации» и главой  25 НК РФ «Налог на прибыль организаций».

Для ведения управленческого анализа торгового предприятия недостаточно корректно будет слепо использовать в работе только расходы из перечней вышеперечисленных источников.  Так как они предназначены для ведения учета бухгалтерского и налогового учета соответственно. Нам, для ведения управленческого учета, безусловно, следует воспользоваться данными бухгалтерского и налогового учета. Но не стоит забывать, что многие статьи затрат  при этом одновременно включают переменные и постоянные, не зависящие от товарооборота расходы. Только лишь такие статьи расходов, как амортизация ОС при линейном методе начисления, расходы на аренду и содержание торговых и административных помещений, рекламные расходы, в основном, следует отнести к постоянным. А такие, как транспортные расходы, оплату труда и отчисления с нее, проценты по кредитам и займам – к переменным[1, с. 39].  Некоторые статьи затрат, содержащиеся в перечнях, вовсе не имеют прямого отношения к розничной торговле. К примеру, расходы на ремонт основных средств, топливо для производственных нужд (газ, электроэнергия), потери от технологических отходов, расходы по таре при отпуске оптовым покупателям и др. Львиную долю затрат в рознице составляют издержки, напрямую относящиеся к товару. А именно, предпродажная подготовка товара, маркетинговые расходы, дополнительные затраты по приобретению импорта, рекламные и представительские расходы.

В отличие от налогового учета, где отдельные издержки обращения нормируются или вовсе не включаются в расходы при налогообложении прибыли, если их нет в регламентированном перечне расходов в гл. 25 «Налог на прибыль организаций» НК РФ, управленческому анализу подвергаются все фактически понесенные затраты. Это является существенным отличием формирования издержек обращения в налоговом и управленческом учете. В розничном предприятии управленческому анализу подвергаются все имевшие место быть расходы.

По нашему мнению, новизна управленческого анализа затрат в розничной торговле состоит в использовании маржинального анализа. Притом, всей ее системы. В бухгалтерском учете не принято делить издержки обращения на постоянные и переменные по отношению к товарообороту. Но это следует сделать при формировании управленческого анализа. Это позволит выявить закономерность поведения себестоимости при приобретении и реализации продовольственных товаров в розничном магазине. Результат внедрения новизны:

1)      появляются новые возможности для принятия управленческих решений,

2)      возникает потенциальная возможность регулировать величину постоянных и переменных затрат,

3)      возможность оперативной работы с ценами и ценообразованием,

4)      возможность выбора и оценки выгодности того или иного варианта принятия управленческого решения.

Розничные торговые предприятия с более высоким уровнем постоянных расходов несут больший риск убытка при неблагоприятном развитии рыночной ситуации.  Анализ постоянных и переменных затрат  торгового предприятия позволяет выявить уровень риска финансово-хозяйственной деятельности, что является необходимым этапом планирования, принятия рациональных управленческих решений[4, с. 68]. И чем ниже удельный вес постоянных затрат в общей сумме издержек торговой организации, тем в большей степени изменяется величина прибыли по отношению к темпам изменения выручки магазина.

Анализ безубыточности, использующий метод маржинального дохода, следует считать одним из ключевых направлений анализа всей деятельности организации. Ведь точка безубыточности является неким ориентиром, началом отсчета для определения объема производства, приносящего прибыль, — главной цели любой организации.

Постоянными нефинансовыми расходами на предприятии розничной торговли являются амортизация, плата за арендованное имущество и др. Источником покрытия данных расходов является валовой маржинальный доход. Особое место при анализе безубыточности  розничного торгового предприятия занимает удельная валовая маржа. Она представляет собой прибыль до вычета процентов за кредиты и займы, амортизации и пр.

Анализ безубыточности является методом, используемым для прогноза периода, когда бизнес будет покрывать свои расходы и начнет приносить  прибыль. Анализ безубыточности также позволяет оценить  риск потерь из-за недостаточного объема продаж.  При проведении данного анализа сравнивают планируемый объем продаж и точку безубыточности и оценивают риск того, что объем продаж будет ниже этой точки.

Постоянные издержки обращения находятся в тесной зависимости от продаж при анализе безубыточности торгового предприятия по продаже продтоваров. Чем больше величина постоянных издержек, тем больше должен быть объем продаж. Важно знать, что при увеличении численности или расходов на содержание административно-управленческого персонала торгового предприятия, увеличение рекламных расходов, повышение расходов по аренде и коммунальных расходов и других постоянных издержек увеличивают критический объем продаж[2, с. 77].

Критический объем продаж или точка нулевой прибыли (мертвая точка) рассчитывается по формуле:

 

N = p_i x_i – (R_f + r_v x_i) = 0,

 

где N – объем прибыли с продаж,  p_i  - цена реализации i-товара, x_i – объем продаж i-товара, R_f – постоянные расходы, r_v – переменные расходы.

Рассчитать минимальный объем продаж, необходимый для стабильной работы магазина без получения убытков и прибыли,  следует, задавая значение цены и значения постоянных и переменных издержек.  При достижении точки безубыточности начинается отсчет получения магазином прибыли — свыше точки безубыточности каждая проданная единица товара приносит прибыль. Законы экономики неумолимы  —  убыточные магазины нежизнеспособны.

Результат анализа точки безубыточности не стоит абсолютизировать. Показатели точки нулевой прибыли не абсолютно точны. Издержки обращения разделяются на постоянные и переменные весьма условно. И ориентироваться при этом следует не в целом на товарооборот по магазину, а на реализацию определенной единицы номенклатурного вида, группы. Рост реализации определенного товара не безграничен. Розничный рынок продаж продовольственными товарами насыщается за короткий срок и далее наблюдается спад продаж. Ясно, что издержки остаются приблизительно на том же уровне, объем продаж падает. И при этом результаты анализа точки безубыточности вполне могут оказаться не корректными.  

Путем расчета удельной валовой маржи выявляется оценка вклада дополнительно реализованной единицы товара на величину генерируемой валовой маржи. Норма удельной валовой маржи исчисляется по формуле:

При осуществлении расчета по отдельно взятой номенклатуре товара с учетом его удельного веса реализации – ответ получим предельно точный.

Рассмотрим на примере определение безубыточного объема продаж по отдельным видам продовольственных товаров за определенный период времени. Постоянные расходы магазина составили 1 268 400 руб. Остальные необходимые данные приведены в таблице.

 

табл. 2

Стоимостная характеристика и удельный вес продаж

по продовольственному магазину

 

Вид товара	Средняя цена, руб	Переменные расходы, руб.	Удельный вес в объеме продаж, %
Кондитерские изделия	242	52	42
Рыба и рыбопродукты	182	48	15
Плодоовощная продукция	46	18	43

 

Расчет будет следующий:

 

X_о = 1268400:[1-(52/242×0,42+48/182×0,15+18/46×0,43)]=1812 тыс. руб

 

 Данная методика анализа дает наиболее точные результаты, так как товары подвергаются анализу не в общей сумме товарооборота, а в разрезе видов.

Рассмотрим следующий пример.

                                                                                          

 

Табл. 3

Выручка, переменные расходы и маржинальный доход

по магазину продтоваров

 

Вид товара	Выручка, руб.	Переменные расходы, руб.	Маржинальный доход, руб.
Кондитерские изделия	10 250 500	100 900	10 149 600
Рыба и рыбопродукты	1 234 400	12 900	1 221 500
Плодоовощная продукция	11 922 000	200 100	11 721 900
Итого	23 406 900	-	23 093 000

 

Расчет критического объема продаж рассчитается следующим образом:

1. Выявляется коэффициент валовой маржи

(23 093 000 : 23 406 900) * 100 = 98,66%

1. Определяется минимальный объем продаж

(1 268 400 : 98,66) * 100 = 1 285 627 руб.

При проведении маржинального анализа в розничном торговом предприятии на наш взгляд правильнее будет взять за основу величину нераспределенной прибыли, оставшейся после уплаты всех налогов и сборов. Хотя альтернатива здесь есть – прибыль до вычета процентов, налогов и сборов. При этом, не все затраты будут учитываться, а только те, которые непосредственно связаны с торговой деятельностью предприятия. Отсюда величина критического объема продаж рассчитается более точно и будет объективной при принятии управленческих решений.

Управленческий анализ позволяет всесторонне изучить работу торговой организации,  определить перспективы ее дальнейшего развития. Это реализовывается на основе получаемых сведений о хозяйственной деятельности торгового предприятия, о движении товарно-материальных ценностей и их оперативной аналитической обработки, позволяющей выявлять отклонения от плановых показателей, оценивать ожидаемое выполнение плановых заданий.

Рекомендуем выделить три основных уровня потребителей информации управленческого анализа:

- корпоративный (акционеры, инвесторы, учредители);

- топ-менеджмент (генеральный директор, его заместители, финансовый директор);

- руководители среднего звена (функциональных подразделений, служб, отделов).

Мы ежедневно сталкиваемся с обстоятельством и убеждаемся на собственном практическом опыте, что деление факторов на зависящие и независящие от топ-менеджмента торгового предприятия весьма условно. Ранее, когда государственные структуры регулировали цены на некоторые продукты питания (молочную продукцию и хлебобулочные изделия) – этот вопрос был актуален. В настоящее время это не целесообразно. У торгового предприятия есть право выбора не только ассортимента товаров, но и цен, средств доставки, контрагентов и др.

При автоматизации управленческого учета в продовольственном магазине принято во внимание то, что на сегодняшний день возникла необходимость ведения более детального и оперативного учета[3]. Специфические запросы к учетным системам стали выдвигать отделы снабжения, отделы продаж, отдел логистики. К примеру, все эти задачи оперативно выполняются автоматизированной программой «БИТ – Финанс». Она предназначена для управления финансами, автоматизации бюджетирования и формирования управленческой учета на базе программного обеспечения 1С:Предприятие 8[4, с. 154].

Оперативный и управленческий учет можно автоматизировать различными программами. По нашему мнению, торговое предприятие должно стремиться к созданию единого информационного поля в рамках одной программы в целях оптимизации учетного процесса.

 

1. Бахрушина М.А. Бухгалтерский управленческий учет: учеб. для студентов вузов, обучающихся по экон. специальностям / М.А. Бахрушина. 5-е изд., стер. — М.: Омега-Л, 2012. - 576с.
2. Бахрушина М.А. Управленческий анализ / М.А. Бахрушина. М.: Омега-Л, 2013. - 432 с.
3. Ивашкевич В.Б. Бухгалтерский управленческий учет: Учебник. 3-е изд., перераб. и доп. М.: Магистр, 2011. — 576 с.
4. Попова JI.B. Управленческий учет и анализ с практическими примерами: Учебное пособие // JI.B. Попова, В.А. Константинов, И.А. Маслова, Е.Ю. Степанова. М.: Дело и сервис, 2013. - 224 с.
5. Электронный ресурс. // Сайт информационно-правового портала «Гарант». Режим доступа: http://www.garant.ru/consult/account/326015/

Рецензии:

6.03.2014, 11:39 Назарова Ольга Петровна
Рецензия: Отсутствуют сноски на литературу. Доработать и рекомендуется к печати.

7.03.2014, 18:38 Назарова Ольга Петровна
Рецензия: Спасибо!!! Рекомендуется к печати.

15.03.2014, 17:22 Чернова Ольга Анатольевна
Рецензия: Рекомендуется к печати.



Комментарии пользователей:

Оставить комментарий